I. Introducción

En la última década de la transformación digital, la automatización ha sido desarrollada y aplicada por la autoridad de manera permanente. La tecnología fiscal (fiscaltech) ha favorecido notablemente tanto al sujeto activo (autoridad recaudadora) como al sujeto pasivo (el contribuyente), así como a los profesionales de la contaduría pública y del derecho fiscal, ofreciendo soluciones para una simplificación administrativa y para el incremente de los ingresos tributarios. 

Con la implementación de herramientas tecnológicas, el SAT ha logrado simplificar la forma en que los contribuyentes deben reportar su información fiscal; desde los formularios en línea, declaraciones digitales, líneas de captura para pago de impuestos a través de la banca electrónica, aplicativos para declaración anual, el CFDI, la contabilidad electrónica, hasta la bóveda fiscal, el buzón tributario, etc.

Desde enero de 2012 que la Ley de Firma Electrónica Avanzada (LFEA), fue publicada en México (desde 1999 en Europa y 2000 en Estados Unidos de América), misma que brinda fundamentación y legalidad, así como su uso y validez en México, cualquier documento digital o mensaje de datos, podrá utilizar esta herramienta tecnológica, conocida después como FIEL y actualmente e.firma, la cual además de utilizarse para trámites y declaraciones fiscales es común que se utilice para otro fines, ya sean académicos para tramitar un título profesional, o comerciales, en la firma de contratos entre particulares.

II. Argumento.

En la actualidad algunas empresas dan validez a sus contratos con la e-firma, lo cual no es suficiente para cumplir el requisito en fecha cierta, ya que de acuerdo con la jurisprudencia 161/2019 del 6 de diciembre de 2019, se tiene que dar fe ante Notario Público o inscribirse en el Registro Público de Comercio, este requisito solo aplica cuando es solicitado por la autoridad fiscal al ejercer sus facultades de comprobación. 

III. Fundamentos. 

• CFF Art. 5-A. Origen de la investigación. Razón de Negocios, Actos jurídicos. 

“Los actos jurídicos que carezcan de una razón de negocios y que generen un beneficio fiscal directo o indirecto, tendrán los efectos fiscales que correspondan a los que se habrían realizado para la obtención del beneficio económico razonablemente esperado por el contribuyente. En el ejercicio de sus facultades de comprobación, la autoridad fiscal podrá presumir que los actos jurídicos carecen de una razón de negocios con base en los hechos y circunstancias del contribuyente conocidos al amparo de dichas facultades, así como de la valoración de los elementos, la información y documentación obtenidos durante las mismas. No obstante lo anterior, dicha autoridad fiscal no podrá desconocer para efectos fiscales los actos jurídicos referidos, sin que antes se dé a conocer dicha situación en la última acta parcial a que se refiere la fracción IV, del artículo 46 (CFF: Art. 46) de este Código, en el oficio de observaciones a que se refiere la fracción IV del artículo 48 (CFF: Art. 48) de este Código o en la resolución provisional a que se refiere la fracción II el artículo 53-B de este Código (CFF: Art. 53B), y hayan transcurrido los plazos a que se refieren los artículos anteriores, para que el contribuyente manifieste lo que a su derecho convenga y aporte la información y documentación tendiente a desvirtuar la referida presunción.  

Antes de la emisión de la última acta parcial, del oficio de observaciones o de la resolución provisional a que hace referencia el párrafo anterior, la autoridad fiscal deberá someter el caso a un órgano colegiado integrado por funcionarios de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público y el Servicio de Administración Tributaria, y obtener una opinión favorable para la aplicación de este artículo. En caso de no recibir la opinión del órgano colegiado dentro del plazo de dos meses contados a partir de la presentación del caso por parte de la autoridad fiscal, se entenderá realizada en sentido negativo. Las disposiciones relativas al referido órgano colegiado se darán a conocer mediante reglas de carácter general que a su efecto expida el Servicio de Administración Tributaria. 

La autoridad fiscal podrá presumir, salvo prueba en contrario, que no existe una razón de negocios, cuando el beneficio económico cuantificable razonablemente esperado, sea menor al beneficio fiscal. Adicionalmente, la autoridad fiscal podrá presumir, salvo prueba en contrario, que una serie de actos jurídicos carece de razón de negocios, cuando el beneficio económico razonablemente esperado pudiera alcanzarse a través de la realización de un menor número de actos jurídicos y el efecto fiscal de estos hubiera sido más gravoso. 

Se consideran beneficios fiscales cualquier reducción, eliminación o diferimiento temporal de una contribución. Esto incluye los alcanzados a través de deducciones, exenciones, no sujeciones, no reconocimiento de una ganancia o ingreso acumulable, ajustes o ausencia de ajustes de la base imponible de la contribución, el acreditamiento de contribuciones, la recaracterización de un pago o actividad, un cambio de régimen fiscal, entre otros. 

Se considera que existe un beneficio económico razonablemente esperado, cuando las operaciones del contribuyente busquen generar ingresos, reducir costos, aumentar el valor de los bienes que sean de su propiedad, mejorar su posicionamiento en el mercado, entre otros casos. Para cuantificar el beneficio económico razonablemente esperado, se considerará la información contemporánea relacionada a la operación objeto de análisis, incluyendo el beneficio económico proyectado, en la medida en que dicha información esté soportada y sea razonable. Para efectos de este artículo, el beneficio fiscal no se considerará como parte del beneficio económico razonablemente esperado. 

La expresión razón de negocios será aplicable con independencia de las leyes que regulen el beneficio económico razonablemente esperado por el contribuyente. Los efectos que las autoridades fiscales otorguen a los actos jurídicos de los contribuyentes con motivo de la aplicación del presente artículo se limitarán a la determinación de las contribuciones, sus accesorios y multas correspondientes, sin perjuicio de las investigaciones y la responsabilidad penal que pudieran originarse con relación a la comisión de los delitos previstos en este Código.” 

• Código Civil Federal Art. 2034. Los contratos deben contar con fecha cierta.

“La cesión de créditos que no sean a la orden o al portador, no produce efectos contra tercero, sino desde que su fecha deba tenerse por cierta, conforme a las reglas siguientes:

1. Si tiene por objeto un crédito que deba inscribirse, desde la fecha de su inscripción, en el Registro Público de la Propiedad ;

 2. Si se hace en escritura pública, desde la fecha de su otorgamiento;

3. Si se trata de un documento privado, desde el día en que se incorpore o inscriba en un Registro Público; desde la muerte de cualquiera de los que lo firmaren, o desde la fecha en que se entregue a un funcionario público por razón de su oficio.” 

• LISR Art. 27. Requisitos de las deducciones.

 El artículo 27 de la LISR, comprendido por las fracciones de la I a la XXXII, ninguna de éstas menciona el requisito de contar con un contrato y mucho menos que cuente con fe pública ni que esté inscrito en el Registro Púbico de Comercio.

• CFF Art. 29-A. Requisitos de los comprobantes.

 El artículo 29-A del CFF, comprendido por las fracciones de la I a la IX, ninguna de éstas menciona el requisito que los CFDIs deben hacer referencia a un contrato y mucho menos que cuente con fe pública ni que esté inscrito en el Registro Púbico de Comercio.

• Código de Comercio Art. 49. Plazo para conservar documentos, 10 años.

 “Artículo 49. Los comerciantes están obligados a conservar por un plazo mínimo de diez años los originales de aquellas cartas, telegramas, mensajes de datos o cualesquiera otros documentos en que se consignen contratos, convenios o compromisos que den nacimiento a derechos y obligaciones.

Para efectos de la conservación o presentación de originales, en el caso de mensajes de datos, se requerirá que la información se haya mantenido íntegra e inalterada a partir del momento en que se generó por primera vez en su forma definitiva y sea accesible para su ulterior consulta. La Secretaría de Comercio y Fomento Industrial emitirá la Norma Oficial Mexicana que establezca los requisitos que deberán observarse para la conservación de mensajes de datos.” 

• Código de Comercio Art. 89 y 89Bis. Documentos y firma electrónicos.

Este artículo establece definiciones de firma electrónica, mensaje de datos, entre otras.

“[…]
Certificado: Todo Mensaje de Datos u otro registro que confirme el vínculo entre un Firmante y los datos de creación de Firma Electrónica.
Datos de Creación de Firma Electrónica: Son los datos únicos, como códigos o claves criptográficas privadas, que el Firmante genera de manera secreta y utiliza para crear su Firma Electrónica, a fin de lograr el vínculo entre dicha Firma Electrónica y el Firmante.
Emisor: Toda persona que, al tenor del Mensaje de Datos, haya actuado a nombre propio o en cuyo nombre se haya enviado o generado ese mensaje antes de ser archivado, si éste es el caso, pero que no haya actuado a título de Intermediario.
Firma Electrónica: Los datos en forma electrónica consignados en un Mensaje de Datos, o adjuntados o lógicamente asociados al mismo por cualquier tecnología, que son utilizados para identificar al Firmante en relación con el Mensaje de Datos e indicar que el Firmante aprueba la información contenida en el Mensaje de Datos, y que produce los mismos efectos jurídicos que la firma autógrafa, siendo admisible como prueba en juicio.
Firma Electrónica Avanzada o Fiable: Aquella Firma Electrónica que cumpla con los requisitos contemplados en las fracciones I a IV del artículo 97. En aquellas disposiciones que se refieran a Firma Digital, se considerará a ésta como una especie de la Firma Electrónica.
Firmante: La persona que posee los datos de la creación de la firma y que actúa en nombre propio o de la persona a la que representa. Intermediario: En relación con un determinado Mensaje de Datos, se entenderá toda persona que, actuando por cuenta de otra, envíe, reciba o archive dicho Mensaje o preste algún otro servicio con respecto a él.
Mensaje de Datos: La información generada, enviada, recibida o archivada por medios electrónicos, ópticos o cualquier otra tecnología.
Prestador de Servicios de Certificación: La persona o institución pública que preste servicios relacionados con firmas electrónicas, expide los certificados o presta servicios relacionados como la conservación de mensajes de datos, el sellado digital de tiempo y la digitalización de documentos impresos, en los términos que se establezca en la norma oficial mexicana sobre digitalización y conservación de mensajes de datos que para tal efecto emita la Secretaría.
Secretaría: Se entenderá la Secretaría de Economía.
Sello Digital de Tiempo: El registro que prueba que un dato existía antes de la fecha y hora de emisión del citado Sello, en los términos que se establezca en la norma oficial mexicana sobre digitalización y conservación de mensajes de datos que para tal efecto emita la Secretaría.
Titular del Certificado: Se entenderá a la persona a cuyo favor fue expedido el Certificado.”  

• Código de Comercio Art. 89Bis Validez jurídica y probatoria. 

Los documentos electrónicos (mensajes de datos) tienen la misma validez jurídica y probatoria que los documentos en papel, en tanto cumplan ciertos requisitos. 

“No se negarán efectos jurídicos, validez o fuerza obligatoria a cualquier tipo de información por la sola razón de que esté contenida en un Mensaje de Datos. Por tanto, dichos mensajes podrán ser utilizados como medio probatorio en cualquier diligencia ante autoridad legalmente reconocida, y surtirán los mismos efectos jurídicos que la documentación impresa, siempre y cuando los mensajes de datos se ajusten a las disposiciones de este Código y a los lineamientos normativos correspondientes.” 

• NOM-151 SCFI 2016. Requisitos para la conservación de mensajes de datos y documentos digitalizados. 

La presente Norma Oficial Mexicana establece los requisitos que deben observarse para la conservación de mensajes de datos y la digitalización de documentos en términos de lo dispuesto en los artículos 33, 38 y 49 del Código de Comercio. 

“A.3.1 La obtención de la constancia de conservación de mensajes de datos se efectuará a través de los mecanismos establecidos entre el interesado y el Prestador de Servicios de Certificación. El interesado enviará la solicitud al Prestador de Servicios de Certificación y este último le devolverá la constancia de conservación de mensajes de datos por el mismo medio. 

A.3.2 El Prestador de Servicios de Certificación implementará un sistema que permita al comerciante identificar la constancia de conservación de mensajes de datos, pudiendo tomar como referencia el nombre del mensaje de datos o la fecha, entre otros.”

• LFEA Art. 7. Efectos legales de la firma electrónica.

“Artículo 7. La firma electrónica avanzada podrá́ ser utilizada en documentos electrónicos y, en su caso, en mensajes de datos. Los documentos electrónicos y los mensajes de datos que cuenten con firma electrónica avanzada producirán los mismos efectos que los presentados con firma autógrafa y, en consecuencia, tendrán el mismo valor probatorio que las disposiciones aplicables les otorgan a estos.” 

• Contradicción de Tesis 203/2019

En diciembre de 2019, la Segunda Sala de la SCJN emitió la Ejecutoria de Contradicción de Tesis 203/2019. Esta resolvió que: 

“La connotación jurídica de la “fecha cierta” deriva del derecho civil, con la finalidad de otorgar eficacia probatoria a los documentos privados y evitar actos fraudulentos o dolosos en perjuicio de terceras personas. Así, la “fecha cierta” es un requisito exigible respecto de los documentos privados que se presentan a la autoridad fiscal como consecuencia del ejercicio de sus facultades de comprobación, que los contribuyentes tienen el deber de conservar para demostrar la adquisición de un bien o la realización de un contrato u operación que incida en sus actividades fiscales. Lo anterior, en el entendido de que esos documentos adquieren fecha cierta cuando se inscriban en el Registro Público de la Propiedad, a partir de la fecha en que se presenten ante un fedatario público o a partir de la muerte de cualquiera de los firmantes; sin que obste que la legislación fiscal no lo exija expresamente, pues tal condición emana del valor probatorio que de dichos documentos se pretende lograr.”

• Tesis de Jurisprudencia 2ª. /J. 161/2019 (10ª.) del 6 de diciembre de 2016

Finalmente quedó plasmada en la Tesis de Jurisprudencia “2a./J. 161/2019 (10a.)”, publicada el 6 de diciembre de 2019, que entró en vigor el 9 de diciembre de 2019. 

IV. Conclusión.

Aspectos relevantes que se derivan de la tesis de jurisprudencia sobre fecha cierta para documentos privados:

 1. La fecha cierta es obligatoria para los contratos privados de los contribuyentes, a pesar de que el CFF no la exige expresamente.
2. De no acreditar la fecha cierta, cuando el SAT lo solicite, dicha autoridad puede negar la deducción en ISR de las facturas relacionadas, así como el acreditamiento del IVA y sancionar al contribuyente.
3. Las opciones de obtener la fecha cierta en contratos y otros documentos privados, que fueron firmados en formato físico (en papel) y poder acreditarla ante la autoridad fiscal son:
• Inscribir el contrato en el Registro Público de la Propiedad.
• Presentar el contrato ante Notario o Corredor Público.
• Que uno de los firmantes muera.
4. La obligatoriedad de la fecha cierta en documentos privados causa lo siguiente:
• Costo total elevado por la inscripción en el RPP de todos los contratos.
• Al ser Público Se pierde la confidencialidad.
• Alto costo total de honorarios del Notario, por dar fe pública.
• Demasiado tiempo invertido.
• La muerte de uno de los firmantes es un hecho fortuito y desafortunado.

V. Iniciativa.

Si bien es cierto, la Ley del ISR no lo contempla como requisito de las deducciones autorizadas; ni la Ley del IVA lo establece para su acreditamiento; en caso de la que la autoridad, al ejercer sus facultades de comprobación, solicitará que los contratos estén notarizados o bien se encuentren inscritos en el RPP para cumplir con el requisito de deducibilidad y acreditamiento. 

Considero que debería presentarse una iniciativa que se base en la implementación de mecanismos para que, con la intervención de un PAC tal como lo hace con un CFDI, se certifique un contrato con la e.firma de un Notario quien brinda fe pública; o bien, llevar cabo la Inscripción en el Registro Público de Comercio, en línea (ver imagen siguiente). 

Con el mecanismo descrito, se brinda legalidad y certeza jurídica a los contratos, otorgando con ello “fecha cierta”, y cumpliendo con el requisito de razón de negocios señalado en el Art. 5-A del CFF, y sin caer en altos costos por inscripción de los documentos en el RPP y honorarios notariales, así como un notable ahorro de tiempo.